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    Curso Planeación Fiscal 2019

Limitación a la Compensación Universal ¿Es inconstitucional?

Limitación a la Compensación Universal

¿Es inconstitucional?

Introducción:

La compensación es uno de los medios más comunes y eficientes que existen para la extinción de una obligación de pago. Para el año 2019, El Congreso Federal a través de la Ley de Ingresos de la Federación, dentro del Artículo 25 fracción VI, inciso a), estableció una limitación a la Compensación Universal de Impuestos Federales; bajo el argumento de que es un mecanismo que se ha utilizado para la defraudación fiscal, y por lo tanto, es necesario limitar sus alcances fiscales.

1. Antecedentes

La figura jurídica de la compensación como medio para extinguir una obligación, está regulada en nuestro derecho positivo desde el año de 1928, a través del Código Civil Federal.

El Código señala en su Art. 2185 lo siguiente:

“Tiene lugar la compensación cuando dos personas reúnen la calidad de acreedores y deudores recíprocamente y por su propio derecho”.

En el ámbito tributario, a partir del 1º de julio de 2004, entró en vigor la llamada compensación universal de saldos a favor, contemplada en el Artículo 23 del Código Fiscal de la Federación. Es hasta esa fecha que los contribuyentes podían disminuir los saldos que tenían a su favor contra las cantidades que le resultaren a pagar, ya sea por adeudos propios o por retención a terceros, aun cuando se trate de distintos impuestos.

El pasado 7 de enero de 2019, el Servicio de Administración Tributaria (SAT) dio a conocer a través de su página de Internet, la versión anticipada de la SEXTA RESOLUCIÓN DE MODIFICACIONES A LA RESOLUCIÓN MISCELÁNEA FISCAL PARA 2018 Y SU ANEXO 1-A; misma que se encuentra pendiente de publicarse en el Diario Oficial de la Federación (DOF), y que entrará en vigor el día siguiente al de su publicación en el DOF.

A través de dicha Resolución, y derivado de la reforma efectuada a través de la Ley de Ingresos de la Federación para el Ejercicio Fiscal de 2019, en materia de Compensación Universal; se incorpora una nueva regla para efectos de poder compensar cantidades a favor generadas hasta el cierre del ejercicio de 2018.

2. Consecuencias económicas

El efecto jurídico-fiscal de mayor impacto dentro  de la Ley de Ingresos de la Federación para el año 2019, es que los contribuyentes ya no podrán utilizar los excedentes de saldos a favor que tengan en materia de IVA para destinarlos a pagar saldos que tengan a su cargo contra otros impuestos.

Lo anterior significa que empresas que tienen operaciones de venta a tasa 0% (cero por ciento) de IVA (maquiladoras, farmacéuticas, automotrices, alimentos no envasados, industria editorial, insumos para el campo, e insumos para la construcción de casas habitación entre otras) que realizan compras o reciban servicios con IVA a la tasa del 16% o a la nueva tasa del 8%, que generan de forma natural saldos a favor de IVA; ya no podrán aplicar ese IVA a favor contra ISR a cargo o retenido de sueldos, salarios, honorarios y arrendamientos.

Lo anterior generará sin duda afectaciones significativas en el manejo de los flujos de efectivo de los contribuyentes y muy posiblemente impactará en el corto plazo en sus inversiones y generación de nuevas fuentes de empleo; lo cual podría dar lugar a una desaceleración económica.

Al ser eliminada la figura de la compensación universal, el proceso de tramitar devoluciones como opción para recuperar legítimamente los saldos de los impuestos pagados al SAT, se convertirá en un trámite, muy complejo, oneroso y tardado.

EL SAT de conformidad con su reporte de Gestión Tributaria correspondiente al Segundo Trimestre del año 2018, señaló que hubo una –reducción significativa- en las devoluciones de IVA e ISR.

Acorde con dicho informe, las devoluciones de impuestos del primer semestre del año 2018, se redujeron en un 15.3% en comparación con el primer semestre del año 2017. Lo anterior confirma que el SAT aún continua con su política de no devolver impuestos u obstaculizar su devolución. [1] 

Es inaudito que teniendo el SAT las herramientas de los CFDI´s 3.3, los Complementos de Pago y la Contabilidad Electrónica como herramientas modernas y muy eficaces de fiscalización; de manera irresponsable opte el Gobierno Federal por limitar la Compensación Universal, so pretexto de que es un medio utilizado por contribuyentes corruptos para realizar actos de defraudación fiscal.

La eliminación de la Compensación Universal no impide legalmente que se continúe con el uso de CFDI’s emitidos por empresas EFOS, para compensar impuestos de la misma naturaleza.

SI EL FIN DE LA NORMA NO SE PUEDE CUMPLIR, ÉSTA SE CONVIERTE EN UN PRECEPTO JURÍDICO IMPERFECTO.

3. Análisis de Constitucionalidad

Opinar si la eliminación de la Compensación Universal establecida vía la Ley de Ingresos de la Federación para el año 2019, es un acto inconstitucional o no; tiene diversas aristas que se deben de analizar con profundidad antes de llegar a una conclusión objetiva y fundada en derecho.

El tema de la limitación de una compensación de impuestos vía la Ley de Ingresos de la Federación no es un tema nuevo, ya que se tiene el antecedente de que en la Ley de Ingresos de la Federación vigente en el año de 2010, se estableció una limitación similar en relación con el saldo a favor que se tenía en aquella época en materia del Impuesto Empresarial a Tasa Unica (IETU).

Hoy en día en diversos foros y medios electrónicos, firmas de abogados y contadores han señalado que existen argumentos suficientes para impugnar la inconstitucionalidad de la limitación a la Compensación Universal en 2019, y entre los razonamientos legales más frecuentes que se expone están los siguientes:

  • Ley de Ingresos de la Federación 2019, representa un antinomia o contradicción de normas jurídicas;
  • La Ley de Ingresos de la Federación 2019, como norma general no puede regular o invadir una ley especial como lo es el CFF que en su Art. 23 que prevé expresamente la existencia de la compensación universal de impuestos, la cual no se modificó y su articulado sigue vigente; y
  • La Ley de Ingresos de la Federación 2019, afecta derechos fiscales adquiridos en 2018 y años anteriores.

La Compensación Universal no constituye un derecho adquirido, mientras no se lleve a cabo tal procedimiento, ya que los actos procesales deben realizarse conforme a la disposición legal vigente en el momento en que se realice el procedimiento.

Hay que señalar con objetividad que los argumentos jurídicos antes mencionados si bien pudieran parecer razonablemente convincentes, la realidad es que no los son para demostrar la posible inconstitucionalidad de la limitación a la Compensación Universal, ya que existen jurisprudencias vigentes de la Suprema Corte de Justicia de  la Nacion que claramente señalan que los argumentos legales antes expuestos no son fundados para declarar la inconstitucionalidad que se pretende respecto de la Ley de Ingresos de la Federación.

Lo anterior se confirma con las jurisprudencias siguientes:

 “LEYES DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN. NO POSEEN UN CONTENIDO MERAMENTE INFORMATIVO, SINO QUE PUEDEN REGULAR ASPECTOS NORMATIVOS TRIBUTARIOS”. [2]

ANTINOMIA. ES INEXISTENTE ENTRE LO ESTABLECIDO EN LOS ARTÍCULOS 11, PÁRRAFO TERCERO, DE LA LEY DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA, VIGENTE HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2013, Y 22, PÁRRAFO ÚLTIMO, DE LA LEY DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA EL EJERCICIO FISCAL DE 2010, Y 21, FRACCIÓN II, NUMERAL 2, DE LAS LEYES DE INGRESOS DE LA FEDERACIÓN PARA LOS EJERCICIOS FISCALES DE 2011 Y 2012 Y, POR ENDE, CON SU CONTENIDO NO SE PROVOCA INSEGURIDAD JURÍDICA[3].

Hay que tomar en cuenta que el derecho es una ciencia que está en constante evolución, y por lo tanto, –no se deben de impugnar los problemas legales actuales con argumentos del pasado- que ya han sido interpretados por el Poder Judicial como improcedentes.

Consideramos que los avances que ha habido en los últimos años en materia de protección de los derechos humanos y el reciente cambio de rumbo de la Suprema Corte de Justica del Nacion, y la política del nuevo presidente de del Poder Judicial Federal, Dr. Arturo Zaldívar, en cuanto a restaurar y defender a ultranza su independencia frente al Poder Ejecutivo y Legislativo; abre un nuevo paradigma en materia del amparo contra leyes.

4. Nuevos Argumentos legales

Hoy en día para ganar un juicio de amparo en materia tributaria se necesita de creatividad jurídica y conocimientos técnicos profundos, para encontrar argumentos novedosos y sólidos que permitan generar nuevas interpretaciones jurídicas que puedan demostrar que una norma fiscal es inconstitucional.

A continuación, nos permitimos exponer de manera sucinta algunos conceptos de violación que consideramos pudieran dar lugar a declarar como inconstitucional el Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación vigente para el año 2019.

“LA FINALIDAD DE OBTENER UNA SENTENCIA DE AMPARO FAVORABLE, ES PARA PROTEGER EN EL MEDIANO Y LARGO PLAZO, LA LIQUIDEZ DE LAS EMPRESAS Y SU VIABILIDAD FINANCIERA”

Argumento No. 1

Incapacidad material de la Autoridad para hacer valer el estado de derecho.

No es una justificación constitucionalmente valida argumentar a través de una exposición de motivos, que derivado de la elevada evasión fiscal que existe en el país, la solución legal idónea sea el eliminar la Compensación Universal de Impuestos.

Eliminar la compensación universal no impide jurídicamente que se puedan seguir utilizando por los contribuyentes CFDI´s expedidos por empresas EFOS, para generar saldos a favor para aplicarlos contra un mismo impuesto.

El fin fiscal que pretende el Art. Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación vigente para el año 2019,no es un mecanismo legal idóneo ni efectivo para lograr el objetivo que se busca; y en cambio si se causa un daño jurídico real e irreparable a los contribuyentes cumplidos.

Es más el daño fiscal que se causa a los contribuyentes cumplidos y a la economía nacional, que el beneficio económico que obtiene el SAT.

    Lo anterior se sostiene con fundamento en lo expuesto por la jurisprudencia reciente de la cual se transcribe su rubro.

TEST DE PROPORCIONALIDAD DE LAS LEYES FISCALES. LA INTENSIDAD DE SU CONTROL CONSTITUCIONAL Y SU APLICACIÓN, REQUIEREN DE UN MÍNIMO DE JUSTIFICACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE LO CONFORMAN.[4]

Argumento No. 2

Violación a la garantía de capacidad contributiva de la unidad económica

  • La Ley de Salarios Mínimos aumenta obligatoriamente el salario minimo al doble en la frontera norte;
  • No se permite usar el Decreto de Estímulos Fiscales para la Frontera No justificación política y económica para amortiguar en la frontera norte los incrementos de gastos orte a un amplio sector de contribuyentes en función de la tasa del IVA que utilizan.
  • A las empresas ubicadas en Baja California, se les aumenta injustificadamente la carga tributaria en materia de gastos de previsión social y pagos al IMSS, además del Impuesto Estatal de Nómina, y a un amplio sector de contribuyentes, se les excluyen de los beneficios del decreto de estímulos fiscales, que eran la justificación política y económica para amortiguar en la frontera norte los incrementos de gastos operativos y de nómina.
  • Las estadísticas del SAT indican a través de sus Informes de Gestión Tributaria 2018, que hay una baja sustancial en la devolución de impuestos realizadas por el SAT, y la razón de ello es derivado del elevado porcentaje de rechazos sistémicos que existe en las devoluciones del IVA en particular; lo cual ha sido confirmado y denunciado reiteradamente por la Procuraduría Federal de los Derechos del Contribuyente (Prodecon), a través de una Recomendación Sistémica en el año de 2014, y que el SAT a la fecha nunca ha tomado en cuenta. [1]

LAS EMPRESAS EFOS, NO ENFRENTARÁN PROBLEMAS DE LIQUIDEZ, AL QUITARLES LA COMPENSACIÓN UNIVERSAL, YA QUE POR LO GENERAL NO PAGAN IMPUESTOS NI ADQUIEREN OBLIGACIONES DE PAGO CON TERCEROS. (SON EMPRESAS FANTASMAS)

   Argumento No. 3

Violación al principio de la buena fe fiscal como garantía humana.

El Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación vigente para el año 2019, viola el principio de la buena fe fiscal, regulado por la Ley Federal de Derechos del Contribuyente en su Art. 21 y próximamente protegido también por la nueva Ley de Fomento a la Confianza Ciudadana, la cual está pendiente de aprobarse, y fue redactada y presentada por el Senador Dr. Ricardo Monreal Avila del partido Morena.

La Ley de Fomento a la Confianza Ciudadana dentro de su exposición de motivos señala expresamente lo siguiente: [6]

“El eje principal de la nueva administración es eliminar la corrupción en México, y para ello es necesario implementar diversas acciones tendientes, principalmente, a reconstruir la confianza de la ciudadanía en las instituciones de la Administración Pública. Así, por ejemplo, el nuevo gobierno instaurará un nuevo esquema de cobro de impuestos basado en tenerle confianza al ciudadano, en lugar de tratarlo como a un delincuente.

Es decir, pasar de la fiscalización al principio de la buena fe. Derivado de lo anterior, el gobierno democrático debe reconocer a quienes con tenacidad y empeño invierten, generan empleos, obtienen ganancias lícitas y se comprometen con el desarrollo de México.

En ese sentido, se propone la creación de una ley que funde las bases y los instrumentos legales para renovar la confianza de la ciudadanía en las instituciones públicas, y que reciban de éstas beneficios y facilidades administrativas para que puedan ejercer de mejor manera sus actividades económicas y con menos trámites ante las autoridades”.

Del análisis de la iniciativa de ley federal antes transcrita, la cual es un hecho que será aprobada en breve plazo; se puede afirmar que la limitación a la Compensación Universal de impuestos por temas de desconfianza hacia los contribuyentes, se contraponen al espíritu de la nueva tendencia que hay del gobierno actual, en relación a respetar los derechos humanos de los contribuyentes que consagra el Art. 1ro. párrafo segundo de la Constitución Federal.

5. Suspensión Provisional

En lo que concierne al tema de la posibilidad de solicitar dentro del juicio de amparo la suspensión provisional en contra de la aplicación del Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación para el año 2019, nos permitimos exponer lo siguiente:

1.- Existe la posibilidad de que el Juez de Distrito que conozca de la demanda, previo a otorgar la suspensión provisional solicitada; llegue a solicitar una fianza para garantizar el pago de los impuestos que dejaría de cobrar el SAT; para permitir hacer valer la compensación universal durante el tiempo que dure el juicio de amparo;

2.- También hay que considerar que si se opta por compensar lo saldos y por –cuestiones de política fiscal- se resuelve por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, que no es inconstitucional el Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación para 2019; quedarían retroactivamente sin efecto todas las compensaciones realizadas de forma universal durante 2019, y se tendría que pagar los impuestos respectivos con actualizaciones y recargos.

La recomendación más prudente es no compensar saldos de impuestos de manera universal, y hacerlo sólo hasta que se tenga una sentencia firme.

6. Temas procesales

Para demostrar la afectación que representa la limitación a la compensación abierta o universal, es necesario acreditar la afectación jurídica del contribuyente. Por tal motivo es muy importante identificar el momento a partir del cual se deberá de hacer el cómputo de los 15 días hábiles para presentar el amparo. .

Caso 1.

Contribuyentes que tengan saldos a favor de IVA generados hasta el día 31 de diciembre de 2018, y quisieran compensarlos contra adeudos provenientes de retenciones de sueldos, arrendamiento u honorarios, el plazo del amparo indirecto se activaría con la presentación del pago provisional de diciembre de 2018, esto es, a más tardar el 17 de enero de 2019, mediante el cual la compañía se encontraría imposibilitada de aplicar la compensación universal en términos de la LIF 2019.

Caso 2.

Contribuyentes que generen saldos a favor de IVA a partir de enero de 2019, y quisieran compensarlos contra impuestos distintos por adeudos de 2019  (impuestos propios y retenciones), sería necesario presentar el juicio de amparo indirecto, dentro de los 15 días hábiles, teniendo como primer acto de aplicación la generación de dicho saldo a favor, y que no sería posible compensarlo contra el adeudo de un impuesto distinto (ejemplo: se genera el saldo a favor de IVA en enero de 2019, y éste no se podrá compensar contra pago provisional de ISR de dicho mes).

Si se presenta la declaración mensual de impuestos el día 17 enero, la fecha límite para presentar el amparo en ese caso, sería el día 8 de febrero de 2019.

Conclusiones

  1. El problema de la defraudación fiscal a través del uso de comprobantes fiscales inexistes emitidos por contribuyentes identificados como EFOS, no se resolverá con la limitación a realizar una l Compensación Universal de Impuestos;
  2. Para lograr un cambio de paradigma en materia de amparo contra leyes fiscales, es necesario presentar argumentos lógico-jurídicos novedosos que permitan abrir nuevos criterios de interpretación, y evitar los argumento jurídicos del pasado: a) la antinomia, b) la violación a la seguridad y legalidad jurídica, c) la violación a derechos adquiridos, d) la naturaleza fiscal de la LIF y e) la imposibilidad de que en ella se regulen cuestiones que de origen están en otro ordenamiento; toda vez que son argumentos que han sido declarados por el Poder Judicial en el pasado como improcedentes;
  3. La nueva integración de la  Suprema Corte de Justicia de la Nación abre la posibilidad de que el amparo contra la Ley de Ingresos de la Federación tenga posibilidades reales de reestablecer el derecho a realizar la Compensación Universal de Impuestos;
  4. La finalidad de obtener una sentencia de amparo favorable, es para proteger en el mediano y largo plazo, la liquidez de las empresas y su viabilidad financiera;
  5. Si no se busca impugnar por los contribuyentes afectados el Art. Artículo 25 fracción VI, inciso a) de la Ley de Ingresos de la Federación para el año 2019, se corre el riesgo de que esa restricción subsista todo el sexenio.

En caso de requerir más información, quedamos a sus órdenes para asesorarles.

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[1] http://omawww.sat.gob.mx/transparencia/Documents/ITG%202do%20trimestre%202018_180828.pdf

[2] Jurisprudencia 1a./J. 1/2017 (10a.), publicada el viernes 6

de enero de 2017 Semanario Judicial de la Federación

[3]  Jurisprudencia P./J. 16/2015 (10a.) viernes 14 de agosto de 2015 a las 10:05 horas en el Semanario Judicial de la Federación

[4]  Jurisprudencia 2a./J. 11/2018 (10a.) publicada el viernes 02 de febrero de 2018 en el Semanario Judicial de la Federación.

[5]http://www.prodecon.gob.mx/Documentos/Banner%20Principal/2014/RECOMENDACION_SISTEMICA_IVA_doc_FINAL_5mayo2014.pdf

[6] http://sil.gobernacion.gob.mx/Archivos/Documentos/2018/11/asun_3774468_20181113_1542113059.pdf

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2 comentarios

  1. C.P. NAHUM SANTIAGO

    EXCELENTE COMENTARIOS FELICIDADES

  2. LEI TODO EL ARTICULO , también viola el principio del 31 f 4 del pacto federal , en general muy bien gcs por compartir

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